Come si ricava dal documento emesso dall’Organismo Italiano di Contabilità (OIC) il principio contabile 34 ha lo scopo di disciplinare i criteri per la rilevazione e valutazione dei ricavi, nonché le informazioni da presentare nella nota integrativa.
Questo principio si applica ai bilanci relativi agli esercizi aventi inizio a partire dal 1° gennaio 2024 o da data successiva.
Viene definito il concetto di unità elementare di contabilizzazione che corrisponde alla singola prestazione inclusa nel contratto, come i singoli beni, servizi o altre prestazioni che attraverso il contratto sono promessi al cliente.
La segmentazione del contratto è necessaria in quanto da un unico contratto di vendita possono scaturire più diritti e obbligazioni da contabilizzare separatamente.
Il Principio prevede quattro fasi per la rilevazione del ricavo:
- Determinazione del prezzo complessivo del contratto
- Identificazione dell’unità elementare di contabilizzazione (UEdC)
- Valorizzazione delle UEdC
- Rilevazione dei ricavi
Si propongono delle liste di controllo per l’analisi degli accordi con i clienti suddivise per ogni fase:
LISTA DI CONTROLLO 1 – DETERMINAZIONE DEL PREZZO
| CASI DA ANALIZZARE | TRATTAMENTO CONTABILE PREVISTO DAL PRINCIPIO |
| Termini di pagamento oltre i 12 mesi senza corresponsione di interessi o con interessi non di mercato | Attualizzare il prezzo al tasso di mercato |
| Corrispettivi variabili che possono aumentare i ricavi: incentivi e premi di risultato | Contabilizzare il maggior ricavo solo quando c’è la “ragionevole certezza” |
| Corrispettivi variabili che possono diminuire i ricavi: sconti, abbuoni, penalità | Contabilizzare il minor ricavo se è probabile che sconti e abbuoni siano concessi e/o la penalità sia dovuta
La valutazione va fatta tenendo conto dell’esperienza storica e/o di elaborazioni statistiche |
| Corrispettivi variabili che possono diminuire i ricavi: resi | – Rilevare il ricavo ridotto per effetto della stima di quanto si ritiene probabile dover restituire ai clienti, con in contropartita un fondo oneri
– Iscrivere tra le rimanenze il bene, che ci si attende verrà reso, al valore originario a cui era iscritto a magazzino (o, se tale valore non è attendibilmente determinabile, al costo medio del bene venduto) |
| Vendite per conto proprio che sostanzialmente possono qualificarsi come vendite conto terzi | Quando in una transazione è coinvolta una terza parte oltre al venditore ed al cliente, è necessario procedere con una valutazione di tutti gli elementi contrattuali per stabilire se si sta agendo per conto proprio o per conto di terzi
Gli elementi da prendere in considerazione, anche disgiuntamente, sono: – la responsabilità di fornire i beni/servizi al cliente – il rischio di magazzino – il potere discrezionale di decidere il prezzo
Se risulta che la società non agisce per conto proprio deve contabilizzare come se agisse per conto di terzi e iscrivere il ricavo della vendita al netto dei costi sostenuti per l’acquisto del bene (commissione spettante) |
| Importi dovuti al cliente | Gli importi dovuti al cliente a fronte dei quali non si riceve una controprestazione sono contabilizzati a riduzione del prezzo complessivo perché nella sostanza assimilabili a sconti. È il caso, ad esempio, di una società che vende beni ad un negozio riconoscendo un importo per adeguare gli spazi ai propri standard
Nel caso in cui si riceva, invece, una controprestazione, gli importi dovuti sono contabilizzati come un costo |
Particolarità per le imprese minori e microimprese:
- possono evitare di attualizzare i flussi finanziari futuri al tasso di interesse di mercato anche se il contratto con il cliente prevede termini di pagamento con scadenza oltre i 12 mesi
- possono contabilizzare i resi attesi iscrivendo in riduzione dei ricavi un fondo oneri per un importo pari alla differenza tra quanto si prevede di rimborsare al cliente e il costo del bene venduto che si prevede di ricevere (senza iscrivere tra le rimanenze il bene che si prevede verrà reso). Tale semplificazione, se adottata, deve essere applicata a tutte le vendite con diritto di reso.
LISTA DI CONTROLLO 2 – IDENTIFICAZIONE DELL’UNITA’ ELEMENTARE DI CONTABILIZZAZIONE (UEdC
| CASI DA ANALIZZARE | TRATTAMENTO CONTABILE PREVISTO DAL PRINCIPIO |
| Contratti complessi con più UEdC e un unico prezzo | Analizzare il contratto di vendita per stabilire quali sono le UEdC. Devono essere contabilizzati separatamente i singoli beni e servizi promessi al cliente per una corretta quantificazione e imputazione e temporale del ricavo.
Non costituiscono UEdC: – i beni e i servizi che sono integrati o interdipendenti tra loro e, quindi, non utilizzabili separatamente dal cliente ma solo in combinazione – le prestazioni che non rientrano nelle attività caratteristiche della società. È il caso, ad esempio, delle operazioni/concorsi a premio in cui il cliente ha diritto a ricevere esclusivamente beni o servizi diversi da quelli venduti dalla società. In tal caso, il costo che si prevede di sostenere per il premio è rilevato come accantonamento a fondo oneri, senza rettificare i ricavi |
| Vendita di un bene con consegna differita a fronte di un unico prezzo | Se il fornitore che tiene i beni in custodia non è responsabile per il loro deterioramento fisico e tecnologico ma è responsabile solo in caso di furto:
– la vendita del bene si considera realizzata per l’avvenuto trasferimento sostanziale dei rischi e dei benefici (e conseguentemente si rileva il relativo ricavo) – il servizio di custodia del bene venduto potrebbe costituire una UEdC, alla quale andrebbe allocata una quota parte del prezzo (e relativo ricavo da rilevare pro quota in base al tempo) |
| Garanzie aggiuntive (non ex lege) | Tali garanzie sono UEdC da contabilizzare come un ricavo separato dalla cessione del bene cui si riferiscono |
In presenza di contratti non particolarmente complessi dove la separazione delle singole UEdC produce effetti irrilevanti, la società può (in base all’articolo 2423 comma 4 del Codice Civile) non contabilizzare separatamente le UEdC. Inoltre, non è necessario separare le singole UEdC quando ciascuna delle prestazioni previste dal contratto di vendita viene effettuata nello stesso esercizio.
LISTA DI CONTROLLO 3 – VALORIZZAZIONE DELL’UNITA’ ELEMENTARE DI CONTABILIZZAZIONE (UEdC)
| CASI DA ANALIZZARE | TRATTAMENTO CONTABILE PREVISTO DAL PRINCIPIO |
| Allocazione del prezzo complessivo in presenza di più UEdC | Il prezzo complessivo è allocato a ciascuna UEdC sulla base del rapporto tra il prezzo della singola UEdC e la somma dei prezzi di tutte le UEdC
I prezzi sono da considerarsi al netto degli sconti normalmente praticati. |
LISTA DI CONTROLLO 4 – RILEVAZIONE DEI RICAVI
| CASI DA ANALIZZARE | TRATTAMENTO CONTABILE PREVISTO DAL PRINCIPIO |
| Vendite con obbligo di riacquisto (quindi senza trasferimento dei rischi e benefici) | – Se il prezzo di vendita è inferiore al prezzo di riacquisto, l’operazione deve essere contabilizzata secondo la sua natura finanziaria rilevando la differenza tra i prezzi come un onere finanziario
– Se il prezzo di vendita è superiore al prezzo di riacquisto, l’operazione deve essere contabilizzata secondo la sua natura operativa rilevando la differenza tra i prezzi come ricavo da riscontare |
| Opzione call (di acquisto, in capo al venditore) e put (di vendita, in capo al cliente) | Valutare la probabilità di esercizio dell’opzione.
Se il venditore è ragionevolmente certo (facendo riferimento al prezzo di esercizio) che l’opzione non sia esercitata, contabilizza la vendita, altrimenti contabilizza secondo le regole previste per le vendite con obbligo di riacquisto (caso precedente) |
| Condizione sospensiva e risolutiva | Il venditore rileva il ricavo solo quando ha effettuato la prestazione ed è ragionevolmente certo che la condizione si verifichi (sospensiva) o non si verifichi (risolutiva) |
| Cessione di licenze per un periodo di tempo determinato, in assenza di ulteriori successive attività da parte del fornitore | Il ricavo da cessione della licenza è rilevato a conto economico al momento della consegna in misura pari al valore attuale (calcolato secondo le regole del Principio Oic 15) dell’intero corrispettivo e non proporzionalmente lungo la durata del contratto, come accade quando sono previste ulteriori attività in capo al fornitore |
A cura di Maura Chiara Cian
Fonte Il Sole 24 Ore